С 2013 года произошли существенные изменения в уплате и
декларировании налога на прибыль. Переход на годовой отчетный период по
налогу на прибыль затронул не только сроки подачи декларации, а и
порядок формирования некоторых доходов и расходов. Рассмотрим эти
изменения подробнее.
В соответствии с п.33.3 Налогового кодекса Украины от 02.12.2010 г №
2755-VI (далее НКУ), базовый налоговый (отчетный) период – это период,
за который налогоплательщик обязан осуществлять расчеты налогов и
сборов, подавать налоговые декларации (отчеты, расчеты). Следовательно,
если подается налоговая декларация за год, то и для составления этой
декларации в расчет будет браться годовой период. Несмотря на то, что п.
152.9 НКУ устанавливает отчетные налоговые периоды, как квартал,
полугодие, 9 месяцев и год, с учетом требований п. 57.1 и п. 33.3 НКУ
такие отчетные периоды касаются только тех плательщиков, которые подают
квартальные декларации. Кто же подает в 2013 году квартальные декларации
по налогу на прибыль?
Плательщики авансовых взносов налога на прибыль (те, кто имел доходы
за 2012 год свыше 10 млн. грн) могут быть освобождены от уплаты
авансовых взносов в случаях, оговоренных п. 57.1 НКУ. В соответствии с
абз.7 п. 57.1 НКУ, если плательщик, который платит авансовые взносы, по
итогам 1 квартала не получил прибыль или получил убыток, он имеет право
подать налоговую декларацию и финансовую отчетность за 1 квартал. В этом
случае авансовые взносы во 2-4 кварталах такой плательщик платить не
будет, а будет уплачивать налог на прибыль по результатам поданных
деклараций за полугодие, три квартала, год.
В соответствии с абз.8 п. 57.1 НКУ плательщик налога, который по
итогам 2012 года не получил прибыль или получил убыток, налоговые
обязательства не начислял и не имел базового показателя для определения
авансовых взносов в следующем году, а по итогам 1 квартала получает
прибыль, должен подать декларацию за первое полугодие, 9 месяцев, год. В
соответствии с Обобщающей налоговой консультацией по особенностям
подачи деклараций по налогу на прибыль и уплаты налога в 2013 году,
утвержденной приказом ГНСУ от 21.12.2012 г № 1171, абз.8 п. 57.1 НКУ
касается тех плательщиков налога на прибыль, которые должны уплачивать
авансовые взносы. То есть тех, доход которых за 2012 год превысил 10
млн. грн.
Таким образом, все плательщики налога на прибыль, за исключением тех
двух случаев, описанных выше, подают годовую декларацию по прибыли и для
них базовый отчетный период- год.
Рассмотрим, как отразятся в налоговом учете по прибыли некоторые операции.
Возвратная финансовая помощь
В соответствии с п.п. 135.5.5 НКУ, в доходы включаются суммы
возвратной финансовой помощи, полученной плательщиком налога в отчетном
налоговом периоде, остающиеся невозвращенными на конец такого отчетного
периода, от лиц, которые не являются плательщиками этого налога (в том
числе нерезидентов), либо лиц, согласно настоящему Кодексу имеющих
льготы по этому налогу, в том числе право применять ставки налога ниже
установленных пунктом 151.1. статьи 151 НКУ.
До 2013 года отчетным периодом был квартал, следовательно, и в
доходы включались суммы возвратной финансовой помощи, остающиеся не
возвращенными на конец квартала. В 2013 году, отчетный налоговый период -
год, следовательно, и в доходы будут включаться суммы невозвращенной
финансовой помощи на конец такого отчетного года. Например, плательщик
единого налога предоставил возвратную финансовую помощь предприятию
плательщику налога на прибыль в январе 2013 года. В доходы плательщика
налога на прибыль эта помощь попадет только в том случае, если по
состоянию на 31 декабря 2013 года возвратная финансовая помощь не будет
возвращена плательщику единого налога. Таким образом, мы видим, что в
условиях годового отчетного периода существенно может быть продлен срок,
в течение которого можно пользоваться возвратной финансовой помощью.
Аналогично может быть продлен срок пользования возвратной финансовой
помощью, полученной от учредителя. В соответствии с тем же п.п. 135.5
НКУ возвратная финансовая помощь включается в доход плательщика налога
на прибыль в случае, если она не возвращена в течение 365 дней со дня
получения такой помощи, причем в доход она включается в налоговом
периоде, на который приходится окончание 365-дневного периода. В
условиях годовой отчетности может существенно продлеваться период
пользования возвратной финансовой помощью без налоговых последствий.
Например, возвратная финансовая помощь от учредителя была получена
плательщиком налога на прибыль в марте 2012 года. В марте 2013 года
истекает 365-дневный период. В условиях квартального отчетного периода,
действовавшего до 2013 года, в случае не возврата учредителю в марте
2013 года финансовой помощи, ее сумма отражалась бы уже в декларации за
1-й квартал 2013. Однако, поскольку в 2013 году действует годовой
отчетный период, то в случае не возврата финансовой помощи в течение 365
дней, она отразится в доходах в годовой декларации за 2013 год. Если же
до конца 2013 года возвратная финансовая помощь будет возвращена
учредителю, то эта же сумма отразится и в расходах.
Возврат товара
При возврате товара продавцу, последний обязан провести
корректировку ранее отраженных доходов и расходов. Доходы
налогоплательщик уменьшает, заполняя строку 03.26 приложения IД со
знаком « -», а расходы уменьшает путем заполнения корректировочной
строки 06.4.25 приложения ІВ. Если возврат товара произошел в одном
отчетном периоде, то ни доходы, ни расходы, в декларации отражать не
нужно. В декларации результат отражается «свернуто» уже с учетом
произошедших возвратов. Об этом сказано на сайте ГНС Украины в разделе
110.08 Единой базы налоговых знаний.
Таким образом, при годовом отчетном периоде все возвраты,
произошедшие в течение года в декларации отражаться не будут. До 2013
года такое отражение касалось только возвратов, произошедших в течение
квартала.
Долгосрочные договоры
В соответствии с п.137.3 НКУ, если плательщик налога производит
товары, выполняет работы, предоставляет услуги с долговременным (больше
года) технологическим циклом производства, и если договорами не
предусмотрена поэтапная сдача работ, услуг, доходы начисляются
плательщиком налога самостоятельно, исходя из степени завершенности
производства, определяемой по удельному весу расходов, осуществленных в
отчетном налоговом периоде, в общей ожидаемой сумме таких расходов или
по удельному весу объема услуг, предоставленных в отчетном налоговом
периоде, в общем объеме услуг, которые должны быть предоставлены.
В условиях годового отчетного периода расчет степени завершенности
работ будет проводиться один раз в год при составлении годовой
декларации по налогу на прибыль, что, конечно же, упростит налоговый
учет.
После перехода покупателю права собственности на товары (работы,
услуги) с долговременным технологическим циклом производства,
исполнитель согласно того же п. 137.3 НКУ осуществляет корректировку
фактически полученного дохода, связанного с изготовлением таких товаров,
начисленного в предыдущие периоды в течение срока их изготовления.
При годовом отчетном периоде такой перерасчет будет проводиться один
раз в год, и отражаться в годовой декларации в году выполнения и сдачи
работ.
Нюансы исправления ошибок
При квартальном отчетном периоде предусмотрена возможность
исправления ошибок текущего года путем подачи текущей декларации с
заполнением приложения ВП или через уточняющую декларацию за любой
предыдущий период. Такое исправление учитывалось при заполнении строки
15 Декларации. При годовом отчетном периоде исправлять ошибки текущего
года уже не придется. Кроме того, учитывать исправление в строке 15
Декларации также будет не нужно. Ошибки прошлых лет теперь можно
исправлять либо через годовую декларацию, либо путем подачи уточненной
декларации.
Налоговые проверки
До окончания 2013 года и сдачи годовой декларации за этот период,
налоговые проверки будут невозможны в связи с отсутствием согласованного
налогового обязательства. Поэтому, все налоговые проверки, проводимые
на предприятии в течение 2013 года, смогут проверять правильность и
полноту начисления и уплаты налога на прибыль только за предыдущие
периоды: до 2013 года.
Нельзя не вспомнить о п. 150.3 НКУ, в соответствии с которым
декларирование отрицательного значения налогообложения в течение четырех
последовательных налоговых периодов дает право проводить внеплановые
налоговые проверки. Раньше, при квартальном налоговом периоде, убытки,
полученные и задекларированные в течение 4-х кварталов подряд, давали
право для проведения внеплановых проверок. При годовом отчетном периоде,
основанием для проведения внеплановой проверки в соответствии с п.
150.3 НКУ может быть только декларирование убытков на протяжении 4-х
лет, что, конечно же, радует.
Гостиничная льгота
В соответствии с п.п. «а» п.17 подраздела 4 разд. ХХ « Переходные
положения» НКУ, трех-, четырех -, и пятизвездочные гостиницы могут
получить налоговую льготу по налогу на прибыль, при условии, что доход
от реализации услуг по размещению путем предоставления номера для
временного проживания составляет не менее 50% совокупного дохода
субъекта хозяйствования за соответствующий налоговый (отчетный) период, в
котором применяется льгота. Таким образом, при переходе на годовой
отчетный период, необходимо, чтобы оговоренные в НКУ условия соблюдались
по итогам года, а не квартала, как это было до 2013 года. Вместе с
годовой декларацией по налогу на прибыль предприятия, пользующиеся
льготой, должны подать тчет об использовании плательщиками налога на
прибыль предприятий высвобожденных средств, утвержденный приказом
Минфина Украины от 21.12. 2011 г № 1685 в редакции приказа Минфина
Украины от 26.09.2012 г. № 1032.
На использование высвобожденных средств от льготы, предприятию дано
1095 дней после окончания периода, по результатам которого были
высвобождены средства, оставшиеся в распоряжении налогоплательщика.
Таким образом, трехгодичный отсчет начнется с года, следующего за
годом применения льготы, и отслеживать квартальные периоды, как это было
раньше, при квартальной отчетности, не надо будет.
Субъекты индустрии программной продукции и годовая отчетность
Для субъектов индустрии программной продукции сегодня действует
льгота по уплате налога на прибыль по ставке 5%. Указанные субъекты
имеют право на льготу при условии соответствия некоторым критериям:
- удельный вес доходов от осуществления видов льготируемой
деятельности должен составлять не менее 70% доходов от всех видов
деятельности;
- первоначальная стоимость основных средств и нематериальных активов
должна превышать 50 размеров минимальной зарплаты, установленной по
состоянию на 1 января отчетного года.
Согласно п.1.4 п. 15 подразд.10 разд. ХХ « Переходные положения»
НКУ, каждое условие должно сохраняться в течение предыдущих четырех
последовательных отчетных (налоговых) кварталов. В данном случае речь
идет о кварталах, а не о периодах, поэтому отслеживать придется
соблюдение условий именно за 4 квартала, как было и до 2013 года.
Налогоплательщик, применяющий льготный режим налогообложения и
отчитывающийся раз в год, должен будет отслеживать соблюдение льготных
критериев поквартально, как того требует законодательство. Дело в том,
что если налогоплательщик перестанет соответствовать льготным критериям,
он утратит право на применение льготы. По итогам отчетного квартала,
когда наступит несоответствие льготным критериям, налогоплательщик
должен будет подать квартальную декларацию и заплатить налог на прибыль
по основной ставке. Так что, несмотря на переход на годовое
декларирование, субъектам индустрии программной продукции все равно
придется отслеживать ежеквартальное соответствие льготным критериям.
Елена Кротова - независимый аудитор
специально для Бухгалтер 911
