В соответствии с абз. «в» п. 185.1 Налоговый кодекс операции по ввозу
товаров (сопутствующих услуг) на территорию Украины в таможенном режиме
импорта или реимпорта являются объектом обложения НДС (см. также с. 15). Начисляется и уплачивается «импортный» НДС на таможне на основании ГТД. Датой
возникновения налогового обязательства при импорте является дата
предоставления таможенному органу грузовой таможенной декларации (п.
187.8 Налоговый кодекс). При этом согласно п. 206.1 Налоговый кодекс при
ввозе товаров на таможенную территорию Украины суммы налога,
начисленные таможенным органом, подлежат уплате в государственный бюджет
плательщиками налога в полном объеме до или на день представления
таможенной декларации непосредственно на единый казначейский счет, за
исключением операций, по которым предоставляется освобождение (условное
освобождение) от налогообложения.
База налогообложения при ввозе товаров на таможенную территорию
Украины определяется согласно п. 190.1 Налоговый кодекс: ею является
договорная (контрактная) стоимость таких ввозимых товаров, но не меньше
таможенной стоимости, указанной в таможенной декларации, с учетом
таможенной пошлины и акцизного налога. Таможенная стоимость определяется декларантом во время таможенного оформления товаров и отражается в гр. 45 ГТД. Правила исчисления базы налогообложения можно представить следующим образом: осуществляется
по официальному курсу НБУ, действующему на день подачи таможенной
декларации для таможенного оформления (п. 190.1 Налоговый кодекс). Пример.
Предприятие осуществило таможенное оформление товаров в режиме
«импорт». Договорная (фактурная) стоимость товаров составляет €8000.
Таможенная стоимость товаров — €10000. Курс НБУ на дату подачи ГТД
таможенному органу составил 10,9 грн./€. Товар облагается таможенной
пошлиной по ставке 10 %. Договорная (фактурная) стоимость товаров
ниже таможенной стоимости, поэтому сумма налоговых обязательств по НДС
рассчитывается исходя из их таможенной стоимости. Таможенная стоимость товаров составит: €10000 х 10,9 грн./€ = 109000 грн. Сумма таможенной пошлины составит: 109000 х 10 % = 10900 грн. Налоговое обязательство по НДС составит: (109000 + 10900) х 20 % : 100 % = 23980 грн. Сумма налога рассчитывается декларантом и указывается в ГТД. Именно эту сумму НДС налогоплательщик уплачивает на таможне. Практически
одновременно с налоговыми обязательствами у налогоплательщика возникает
право на налоговый кредит. Так, согласно п. 198.2 Налоговый кодекс
право на налоговый кредит для операций по ввозу товаров на таможенную
территорию Украины возникает по дате уплаты «импортного» НДС в бюджет
согласно оформленной соответствующим образом ГТД. То есть по операциям
импорта товаров налоговые обязательства и налоговый кредит возникают в
одном и тоже периоде. Документом, удостоверяющим право
налогоплательщика на налоговый кредит, является ГТД, оформленная в
соответствии с требованиями действующего законодательства и
подтверждающая уплату налога (п. 201.12 Налоговый кодекс). Для
отражения налогового кредита необходимо соблюдение требований п. 198.3
Налоговый кодекс: импортируемые товары должны использоваться в
облагаемых НДС операциях в рамках хозяйственной деятельности плательщика
налога. При этом важно обратить внимание на следующее. ПуНалоговый
кодекст 198.3 Налоговый кодекс указывает на необходимость формирования
налогового кредита исходя из договорной (контрактной) стоимости ввозимых
товаров. Довольно часто договорная (контрактная) стоимость товаров ниже
его таможенной стоимости. И здесь возникает вопрос: можно ли всю сумму
НДС, уплаченную при таможенном оформлении товаров, включить в налоговый
кредит? По разъяснениям налоговиков, приведенным в Единой базе
налоговых знаний, размещенной на официальном сайте ГНАУ, в налоговый
кредит может быть отнесена вся сумма НДС, уплаченная на таможне. На
основании данных ГТД импортер осуществляет запись в разделе II «Отримані
податкові накладні» Реестра выданных и полученных налоговых накладных,
форма которого утверждена приказом № 1002. При этом заполнение его имеет
следующие особенности: — в графе 1 указывается номер записи; — в графе 2 — дата получения ГТД; — в графе 3 — дата выписки ГТД; — в графе 4 — номер ГТД, в частности последние 6 знаков порядкового номера ГТД (письмо ГНАУ от 26.01.2011 г. № 2049/7/16-1117); — в графе 5 — отметка «ВМД»; —
в графе 6 проставляются страна нерезидента и наименование (фамилия,
имя, отчество/при наличии — для физического лица) нерезидента (п. 11.5
Порядка № 1002); — в графе 7 указывается условный индивидуальный
налоговый номер «30000000000» (п. 11.6 Порядка № 1002). Если
приобретаемые у нерезидента товары/услуги не предназначены для
использования в хозяйственной деятельности или приобретены с целью
использования в поставках услуг за пределами Украины или услуг, место
поставки которых определяется в соответствии с п. 186.3 Налоговый кодекс
за пределами Украины, — условный ИНН «200000000000»); — в графе 8 указывается общая сумма, включая НДС; — в графах 9, 11, 13 и 15 — стоимость товаров/ услуг и основных средств без НДС; —
в графах 10, 12, 14 и 16 — уплаченная (начисленная) сумма НДС по
товарам/услугам и основным фондам, определенная исходя из их стоимости,
указанной в графах 9, 11, 13 и 15 (соответственно). Итоговые данные
раздела II «Полученные налоговые накладные» в части операций по импорту
переносятся в стр. 12.1 декларации по налогу на добавленную стоимость. Поставка ранее ввезенных товаров на таможенную территорию Украины (абз. 3 п. 188.1 Налоговый кодекс) Налоговый
кодекс содержит специальную норму, которая определяет базу
налогообложения при поставке ранее импортированных товаров. Таковой
согласно абз. 3 п. 188.1 Налоговый кодекс является договорная
(контрактная) стоимость таких товаров, но не ниже таможенной
стоимости товаров, с которой были определены налоги и сборы, взимаемые
при их таможенном оформлении, с учетом акцизного налога и ввозной
пошлины, за исключением налога на добавленную стоимость. Отметим, что
ГНАУ и ранее настаивала на таком порядке определения базы
налогообложения при реализации ранее импортируемых товаров (письма ГНАУ
от 09.04.2008 г. № 7310/7/16-1517, от 18.05.2009 г. № 10191/7/16-1517). Таким
образом, при дальнейшей реализации импортного товара налоговые
обязательства рассчитываются исходя из базы налогообложения, которая
должна быть не ниже договорной стоимости, но не меньше таможенной
стоимости импортируемых товаров. Сделано это, видимо, для того, чтобы
компенсировать всю сумму налогового кредита, отраженного при ввозе
импортного товара исходя из таможенной стоимости.
