У відповідності зі ст. 1046 ЦКУ за договором позики (позики) одна сторона (позикодавець) передає у власність іншій стороні (позичальникові) грошові кошти або інші речі, визначені родовими ознаками), а позичальник зобов'язується повернути позикодавцеві таку ж суму грошових коштів (суму позики) або таку ж кількість речей того ж роду та такої ж якості.
   
   Підприємство може надати своєму працівникові позику на певний термін під нуль відсотків, не отримуючи при цьому дохід (прибуток) у вигляді відсотків, і без необхідності реєструватися в якості фінансової установи.
   
   Оформлення передачі грошових коштів працівнику
   
   На виконання положень ст. 1047 ЦКУ договір позики укладається у письмовій формі, якщо його сума у 10 разів перевищує встановлений законом розмір неоподатковуваного мінімуму доходів громадян (понад 170 грн.), а у випадках, коли позикодавцем є юридична особа - незалежно від суми. Нотаріальне посвідчення договору позики не потрібно, однак при бажанні сторін воно можливе.
   
   Для укладення договору позики працівник повинен звернутися з письмовою заявою до керівництва підприємства з проханням про надання йому безпроцентної позики та зазначенням мети. Предметом договору позики є передача підприємством грошових коштів працівнику з їх подальшим поверненням.
   
   В такому договорі вказується сума позики, строк і порядок її повернення, забезпечення зобов'язань, відповідальність сторін за порушення умов договору. Також у договорі позики слід вказати, що позика працівнику надається під 0 %, оскільки якщо в договорі позики не буде передбачена така норма, то розмір відсотків буде автоматично встановлено на рівні облікової ставки НБУ на підставі ч. 1 ст. 1048 ЦКУ.
   
   Якщо в договорі встановлюється інший порядок, ніж повернення позики в повному розмірі по закінченні строку дії договору або на вимогу роботодавця, то необхідно скласти відповідний додаток до договору. Наприклад, у випадку погашення позики частинами щомісячно це може бути графік погашення, який визначає періодичність, строки та розмір суми щомісячного платежу.
   
   Договір позики вважається укладеним з моменту передачі грошей, в підтвердження чого позичальник повинен представити квитанцію або інший документ, що підтверджує передачу йому позикодавцем певної суми грошових коштів. Для підприємства документами, що підтверджують видачу позички працівнику, будуть:
   
   • банківські документи (виписки з банківського рахунку, з якого здійснювалося перерахування грошових коштів за договором позики (безготівкова видача позички));
   
   • касові документи (видаткові касові ордери, за якими видавалися грошові кошти за договором позики (безготівкова видача позички));
   
   • розписка працівника або інший документ, що підтверджує факт передачі певної суми грошей роботодавцем, який є невід'ємним додатком до договору.
   
   Оподаткування та облік
   
   У податковому обліку підприємства видача працівникові позики не відображається, оскільки дана операція не змінює склад доходів і витрат та не є об'єктом обкладення ПДВ (пп. 196.1.5 ПКУ).
   
   Основна сума поворотної фінансової допомоги (позики), отриманої працівником, з метою обкладення ПДФО не включається до загального оподатковуваного доходу такого працівника на підставі пп. 165.1.31 ПКУ.
   
   Отже, протягом усього строку дії договору позики видана за нього сума грошей не вважається доходом працівника. Однак у випадку, якщо строки повернення суми поворотної фінансової допомоги (позики), передбачені договором, порушуються, то вся неповернена сума позики включається до оподатковуваного доходу працівника і оподатковується ПДФО на загальних підставах за ставками, визначеними п. 167.1 ПКУ.
   
   Згідно з Інструкцією № 5 сума позики не включаються до фонду оплати праці і, відповідно, не є об'єктом для нарахування та утримання ЄСВ.
   
   Відображення операцій з надання позики працівнику в бухгалтерському обліку буде залежати від терміну його погашення.
   
   Згідно з нормами П(С)БО 10 позики, які будуть погашені протягом 12-ти місяців, відображаються у складі поточної дебіторської заборгованості на субрахунку 377 "Розрахунки з іншими дебіторами". А позики з більш тривалим терміном погашення класифікуються як довгострокова дебіторська заборгованість і відображаються на субрахунку 183 "Інша дебіторська заборгованість" до тих пір, поки термін погашення позики не стане рівним 12-ти місяців. Тоді заборгованість за позикою перекладається з довгострокової в поточну і відображається кореспонденцією рахунків Дт 377 Кт 183.
   
   При погашенні позички працівником в порядку і в строки, передбачені договором або додатком до нього, найбільш поширені наступні варіанти повернення позикових коштів:
   
   1) внесення працівником грошових коштів в касу підприємства або зарахування їх на поточний рахунок підприємства через фінансові установи;
   
   2) утримання із заробітної плати працівника на підставі заяви працівника, якщо таке утримання не передбачено умовами договору.
   
   Крім того, "Б&З" рекомендує погодити в договорі умови про дострокове погашення позики в разі звільнення працівника або за інших обставин.
   
   Якщо працівник погашає позику за першим варіантом у визначений договором строк шляхом внесення в касу обумовленої суми, то така операція відображається в бухгалтерському обліку кореспонденцією рахунків Дт 301 (311) Кт 377.
   
   Якщо обраний другий варіант погашення позики, то обмеження, встановлені ст. 128 Кзпп для утримань із заробітної плати, не застосовуються, оскільки в даному випадку мова йде про відрахування добровільного характеру. А це один із способів реалізації права працівника на розпорядження своїм заробітком без будь-яких обмежень. Утримання із заробітної плати повернення позикових сум відображається в бухгалтерському обліку проводкою Дт 661 Кт 377.
   
   Що стосується ЄСВ, то у другому варіанті відповідно до пп. 4.3.7 Інструкції № 21-5 перерахування заробітної плати за дорученням працівника на погашення позички прирівнюється до виплати заробітної плати, у зв'язку з чим необхідно сплатити ЄСВ в день погашення позички.
   
   Тому, щоб уникнути непорозумінь при погашенні позики шляхом утримання із зарплати працівника у договорі потрібно вказати, що день виплати заробітної плати збігається з днем погашення позички. Відображення операцій з погашення позички в бухгалтерському обліку також рекомендується здійснювати в день виплати зарплати.
   
   Однак не можна скидати з рахунків і варіант неповернення позички працівником або ж анулювання позики за ініціативою роботодавця. У такому разі неповернення позики, а також її оформлення буде залежати від умов договору з причин, за якою анулюється заборгованість працівника.
   
   З метою оподаткування неповернені позики поділяються на:
   
   · анульовані позики за рішенням роботодавця, що не пов'язане з банкрутством;
   
   · неповернені після закінчення строку позовної давності за договором позички.
   
   Якщо заборгованість за позикою анулюється за рішенням роботодавця, то неповернена сума включається до доходу працівника як додаткове благо (пп. "д" пп. 164.2.17 ПКУ).
   
   Роботодавець в даному випадку не буде виступати податковим агентом, якщо працівник (одержувач позики) проінформований про анулювання боргу, а роботодавець відобразив суму анульованою позички у звіті за ф. № 1ДФ за період, у якому анульовано заборгованість за позикою з ознакою доходу "126".
   
   У такому випадку працівник самостійно сплачує ПДФО з суми анульованою позики шляхом подання річної декларації.
   
   Крім того, позика або її частина, що не підлягає поверненню згідно з рішенням роботодавця, відноситься до фонду заробітної плати у складі інших заохочувальних та компенсаційних виплат виплата, що має індивідуальний характер на підставі пп. 2.3.4 Інструкції № 5 (див. лист Держкомстату від 11.04.2005 р. № 9/2-2-9/116). Виходячи з цього, неповернена сума заборгованості за анульованою позичці є об'єктом для нарахування та утримання ЄСВ.
   
   Якщо на момент закінчення строку позовної давності (ст. 257 ЦКУ) за договором безвідсоткова позика залишається неповерненою, то в оподатковуваний дохід працівника включається сума, що перевищує 50 % прожиткового мінімуму для працездатної особи, діючого на 1 січня звітного року (пп. 164.2.7 ПКУ), у 2011 році - це сума 470,50 грн.
   
   Також як і у випадку з добровільно анульованою позичкою роботодавцем, за неповерненої позики функції податкового агента по закінченню строку позовної давності роботодавець не виконує. Працівник самостійно сплачує з суми анульованою позики ПДФО шляхом подання річної декларації. Відповідно, нарахування та утримання ЄСВ за неповерненою позиці здійснюється в порядку, аналогічному прощеною за домовленістю сторін позикою.
   
   Відображення в обліку видачі та погашення позички розглянемо на прикладі.
   
   Приклад:
   
   10.01.2011 р. працівнику підприємства була видана безвідсоткова поворотна позика в розмірі 12000 грн. Згідно з додатком до договору позики працівник зобов'язаний погашати заборгованість за позикою рівномірними частинами протягом 12 календарних місяців 22 числа кожного місяця, починаючи з січня 2011 р., шляхом внесення обов'язкової частки у касу підприємства. Відображення в обліку представимо в таблиці.
   
   Таблиця
   
п/п Зміст господарської операції Бухгалтерський облік Податковий облік, грн. Рядок та шифр додатки до Декларації Дт Кт Сума, Доходи Витрати грн. 1 10.01.2011 р. видана позика працівнику 307 301 12000 - - - 2 21.01.2011 р. погашено працівником 1/12 частину позики шляхом внесення її до каси підприємства 301 307 1000 - - - 13 22.12.2011 р. внесено працівником останній платіж по позиці 301 307 1000 - - -    
   Правовий глосарій:
   
   1. ЦКУ - Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. № 435-IV.
   

   2. ПКУ - Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.
   
   3. Кзпп - Кодекс законів про працю України від 10.12.71 р. 
   
   4. Інструкція № 5 - Інструкція зі статистики заробітної плати, затверджена наказом Державного комітету статистики України від 13.01.2004 р. № 5.
   
   5. Інструкція № 21-5 - Інструкція про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, затверджена постановою Пенсійного фонду від 27.09.2010 р. № 21-5. 
   
   6. П(С)БО 10 - Положення (стандарту) бухгалтерського обліку, затверджене наказом Мінфіну України від 08.10.99 р. № 237    
Ірина ПЕТРУСЕНКО | БУХГАЛТЕР & ЗАКОН №45, 9 листопада 2011