Главная » 2014 » Август » 11 » Может ли предприятие воспользоваться денежными средствами работника?
23:21
Может ли предприятие воспользоваться денежными средствами работника?
Довольно часто случается так, что работник за собственные денежные средства приобретает что-то для своего предприятия, которое по каким-то причинам не смогло либо не успело передать ему для этой цели денежные средства. И, конечно же, предприятие должно возместить работнику его расходы.
Однако такие, казалось бы, простые и понятные отношения между предприятием и его работником могут иметь множество последствий: компенсация предприятием таких расходов, удержание НДФЛ из этой компенсации и т.п.
Об отношениях между работником и его работодателем
Между работником и его работодателем возникают не только трудовые отношения. Вполне возможно также возникновение между ними отношений, которые регулируются другими нормами права, в частности гражданско-правовых отношений. Ведь никого не удивляет тот факт, что предприятие может арендовать у своего работника автомобиль или помещение, выплачивая ему при этом как работнику зарплату, а как арендодателю арендную плату. Договор аренды — это всего лишь один из гражданско-правовых договоров, которые могут заключаться между работником и его работодателем. Помимо этого может заключаться также договор купли-продажи, когда работник покупает продукцию, произведенную предприятием, на котором он работает. Предприятие может предоставить заем своему работнику, а банк — кредит своему сотруднику либо принять от него в депозит денежные средства. Предприятие может выступить в роли поручителя по кредиту своего работника. То есть еще много чего могут совершить работодатель и его наемный работник исходя из принципа свободы договора, указанного в ст.3 ГКУ. При этом в соответствии со ст.203 ГКУволеизъявление участника сделки должно быть свободным и соответствовать его внутренней воле.
Физическое лицо — наемный работник является таким же участником гражданских правоотношений, как и его работодатель — юридическое лицо (ст.2 ГКУ). Физическому лицу для этого необходимо иметь лишь гражданскую правоспособность, то есть быть способным иметь гражданские права и обязанности. Гражданскую правоспособность имеют все физические лица с момента их рождения.
Кроме того, физическое лицо должно иметь еще и гражданскую дееспособность. Она ему нужна для того, чтобы вступать в гражданские правоотношения. В соответствии со ст.30 ГКУгражданской дееспособностью физического лица является егоспособность своими действиями приобретать для себя гражданские права и самостоятельно их осуществлять, а также способность своими действиями создавать для себя гражданские обязанности, самостоятельно их исполнять и нести ответственность в случае их неисполнения.
Таким образом, наемный работник не ограничен в своем праве вступать в гражданские правоотношения с другим их субъектом, независимо от того, является ли такой другой субъект его работодателем. То есть статус работодателя никоим образом не ограничивает ни право наемного работника вступать в гражданские правоотношения с таким работодателем либо с другими лицами, ни вид гражданских правоотношений, в которые наемный работник желает вступить. Даже если бы он и захотел запретить наемному работнику заключать гражданско-правовые договоры с кем-либо, то такой запрет не имел бы никаких юридических последствий, поскольку в соответствии со ст.27 ГКУ сделка, ограничивающая возможность физического лица иметь не запрещенные законом гражданские права и обязанности, является ничтожной, то есть не порождающей никаких последствий.
Компенсации в трудовых правоотношениях
КЗоТ содержит специальную главу VIII, которая называется «Гарантии и компенсации». В ней, в частности, речь идет о возмещении расходов и получении других компенсаций в связи с переводом, приемом или направлением на работу в другую местность: стоимость проезда работника и членов его семьи; расходы на перевозку имущества; суточные за время пребывания в пути; единовременное пособие на самого работника и на каждого переезжающего члена семьи; заработная плата за дни сбора в дорогу и устройства на новом месте жительства, но не более шести дней, а также за время пребывания в пути. В соответствии со ст.125 КЗоТ работники, использующие свои инструменты для нужд предприятия, учреждения, организации, также имеют право на получение компенсации за их износ (амортизацию). Или согласно ст.121 КЗоТ наемные работники имеют право на возмещение расходов и получение других компенсаций в связи со служебными командировками. Работникам, которые направляются в командировку, выплачиваются: суточные за время пребывания в командировке, стои¬мость проезда к месту назначения и обратно, расходы по найму жилого помещения в порядкеи размерах, устанавливаемых законодательством. Разумеется, компенсировать можно уже осуществленные расходы. Будущие же расходы логично некомпенсировать, а авансировать. Далее остановимся на компенсации расходов, которые уже осуществлены наемным работником ради деятельности своего работодателя. Тем более что вопрос авансирования командировочных расходов сегодня прямо не урегулирован, а вытекает из так называемого системного анализа законодательства.
Право на получение компенсаций авансом
Зачастую работники получают аванс перед самой командировкой. Однако в настоящее время обязанность работодателя выплачивать такой аванс прямо в законодательстве не предусмотрена. Так, согласно п.5 раздела I Инструкции № 59предприятие, командирующее работника, обеспечивает его денежными средствами для осуществления текущих расходов во время служебной командировки (авансом).
Однако п.1 раздела I данной Инструкции установлено, что служебной командировкой считается поездка работника по распоряжению руководителя органа государственной власти, предприятия, учреждения и организации, которые полностью или частично содержатся (финансируются) за счет бюджетных средств, на определенный срок в другой населенный пункт для выполнения служебного поручения вне места его постоянной работы. Таким образом, действиеИнструкции № 59 распространяется только на органы государственной власти, предприятия, учреждения и организации, которые полностью или частично содержатся (финансируются) за счет бюджетных средств. Для тех же предприятий, которые не относятся к бюджетной сфере, данная Инструкция носит лишь рекомендательный характер. Другого нормативного акта, который бы регулировал вопросы командировки наемного работника предприятия, не имеющего бюджетного финансирования, в том числе в части обязанности работодателя обеспечивать командированного работника авансом, законодательство Украины не содержит.
Вопрос авансирования командировочных расходов может быть решен в коллективном договоре, в котором в соответствии со ст.13 КЗоТ устанавливаются взаимные обязательства сторон по регулированию производственных, трудовых, социально-экономических отношений, в частности установление гарантий, компенсаций, льгот. Кроме того, в соответствии со ст.29КЗоТ до начала работы по заключенному трудовому договору собственник или уполномоченный им орган обязан, в частности, разъяснить работнику его права и обязанности и проинформировать под расписку об условиях труда, в том числе о его правах на льготы и компенсации за работу в таких условиях в соответствии с действующим законодательством и коллективным договором.
Однако вернемся к гражданским правоотношениям, поскольку расходование работником собственных денежных средств на благо предприятия чаще всего происходит в рамках именно таких правоотношений.
Гражданские правоотношения в части выплаты компенсаций
Следует отметить, что нетрудовые отношения работника и работодателя, а именно гражданско-правовые отношения также могут предусматривать возмещение одним субъектом таких отношений другому субъекту расходов, осуществленных вторым в интересах первого. Например, в соответствии со ст.1000 ГКУ по договору поручения одна сторона (поверенный) обязуется совершить от имени и за счет другой стороны (доверителя) определенные юридические действия. А статьей 1007 этого Кодекса предусмотрена обязанность доверителя возместить поверенному расходы, связанные с выполнением поручения.
Или же согласно ст.1011 ГКУ комиссионер в соответствии с договором комиссии также совершает действия за счеткомитента. А статьей 1024 ГКУ предусмотрено право комиссионера на возмещение расходов, осуществленных им в связи с исполнением своих обязанностей по договору комиссии, даже в случае если он принял все меры по совершению сделки, но не мог ее совершить по независящим от него обстоятельствам.
Работник вправе выступать поверенным или комиссионером для работодателя, оставаясь при этом в трудовых отношениях с таким работодателем. О правомерности данного вывода опосредствованно свидетельствует и то, что в соответствии с п.2Порядка № 845 действие его распространяется также на расходы, связанные с командировкой или выполнением некоторыхгражданско-правовых действий, оплаченных с использованием корпоративных платежных карточек, дорожных, банковских или именных чеков, других платежных документов. Таким образом, работник может не только вступать в гражданские правоотношения с работодателем, но и осуществлять расходы за счет такого работодателя.
Понятно, что наиболее доступный вариант построения таких правоотношений выглядел бы следующим образом: работник предоставляет заем своему работодателю, если у того вдруг не хватает денег для направления работника в командировку либо на закупку сельхозпродукции, а работодатель за счет таких денежных средств авансирует работника. Де-факто деньги возвращаются тому же работнику, и именно он осуществляет расходы за счет уже полученного аванса. Но проще, если работник осуществляет расходы, после отчитывается о них, а потом уже получает их компенсацию.
Расходы, осуществленные работником в командировке, направлены на удовлетворение нужд предприятия
И трудовое, и гражданское законодательство предусматривают обязанность работодателя, комитента или доверителя возместить расходы работника (комиссионера, поверенного и т.п.). Для возникновения этой обязанности работодателя наемный работник должен приобрести соответствующее право на получение указанной компенсации. Это право приобретается тогда, когда наемный работник (комиссионер, поверенный) расходует собственные денежные средства для нужд работодателя (комитента, доверителя). Для этого в пределах трудового законодательства работник должен быть уполномочен осуществлять указанные расходы: оплачивать гостиничные услуги и проезд в командировке, выплачивать денежные средства за закупку сельхозпродукции и т.п. Такие полномочия наемного работника возникают на основании его трудовых обязанностей, закрепленных в трудовом договоре, должностной инструкции, приказе по предприятию, включая приказ о командировке работника в другую местность.
В рамках гражданских правоотношений такой работник (который при этом может выступать комиссионером, поверенным и т.п.) получает полномочия совершать действия за счет работодателя (комитента, доверителя) уже на основании гражданско-правовой сделки: договора поручения или комиссии.
Требование о предоставлении денежных средств на командировку установлено пп.140.1.7 ст.140 НКУ. Невыполнение этих требований лишает предприятие права на отражение расходов командированного работника в составе налоговых расходов. Выполнение же этих требований должно быть понятно и приемлемо для налоговиков. Поэтому лучше отчеты об использовании денежных средств представлять в 5-дневный срок, установленный Порядком № 845, применяя для таких отчетов форму, утвержденную указанным Порядком. Тем более что в соответствии с п.2 Порядка № 845 действие его некоторых распространяется также на «расходы, связанные с командировкой или выполнением некоторых гражданско-правовых действий, оплаченных с использованием корпоративных платежных карточек, дорожных, банковских или именных чеков, других платежных документов».
Порядком № 845 регулируются отношения только в части авансирования расходов работника его работодателем. В соответствии с п.2 этого документа если во время служебной командировки плательщик налога получил наличность с применением платежных карточек, он должен представить отчет об использовании денежных средств и возвратить сумму излишне израсходованных денежных средств до окончания третьего банковского дня после завершения командировки. Что же касается компенсации самому работнику израсходованных им денежных средств, то никаких требований действующее законодательство не содержит. Поэтому в данном случае следует применять ст.530 ГКУ, в соответствии с которой если в обязательстве установлен срок (дата) его исполнения, то оно подлежит исполнению в этот срок (дату). То есть если трудовым договором, должностными инструкциями, приказами и другими документами работодателя, а также договором поручения или комиссии установлен срок компенсации работнику произведенных им в интересах работодателя расходов, то он и будет сроком, в течение которого работодатель должен компенсировать расходы работника.
Если же такой срок вышеуказанными документами не установлен, то работник в соответствии с частью второй ст.530 ГКУвправе требовать осуществления компенсации в любое время. Работодатель же должен исполнить такую обязанность в 7-дневный срок со дня предъявления требования.
В соответствии с пп.164.2.11 ст.164 НКУ в общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход плательщика налога включается сумма излишне израсходованных денежных средств, полученных плательщиком налога на командировку или под отчет и не возвращенных в установленные законодательством сроки.
Иногда в отношении суммы компенсации работодателем работнику расходов, осуществленных им в интересах работодателя, налоговики пытаются применить п.«г» пп.164.2.17 ст.164 НКУ, в соответствии с которым в общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход плательщика налога включается доход, полученный плательщиком налога в качестве дополнительного блага в виде суммы денежного или имущественного возмещения любых расходов или потерь плательщика налога, кроме подлежащих обязательному возмещению согласно закону за счет бюджета или освобождаемых от налогообложения. Поскольку компенсация командировочных расходов или расходов, осуществленных поверенным по договору поручения либо комиссионером по договору комиссии, формально якобы подпадает под такое определение дополнительного блага, то и НДФЛ с этой суммы, по мнению налоговиков, как бы должен уплачиваться. Однако забывают они при этом о ключевом слове «доход», полученный в качестве дополнительного блага.
В соответствии с пп.14.1.56 ст.14 НКУдоходы — это «общая сумма дохода плательщика налога от всех видов деятельности, полученного (начисленного) в течение отчетного периода в денежной, материальной или нематериальной формах как на территории Украины, ее континентальном шельфе в исключительной (морской) экономической зоне, так и за их пределами».Поскольку НКУ концептуально не поясняет понятие «доход», то следует обратиться к другому законодательному акту, нормы которого более детально толкуют данное понятие. В соответствии с п.3 НПБУ-1(2)доходами является «увеличение экономических выгод в виде поступления активов или уменьшения обязательств, которые приводят к увеличению собственного капитала (за исключением увеличения капитала за счет взносов собственников)». То есть если у физического лица право на получение компенсации никак не связано с увеличением в таком же объеме его обязательств, то можно говорить о том, что оно получило доход. Однако получение компенсаций за расходы, которые должно было бы осуществлять предприятие, не приводит к росту «собственного капитала» физического лица. Они являются следствием возникновения и исполнения обязательства физическим лицом, а значит, не является его доходом.
Если не воспринимать приведенную аргументацию по поводу отсутствия признаков дохода в суммах компенсации, то придется утверждать, что аванс на командировку не является доходом, а вот компенсация командировочных расходов таким доходом является. Абсурд, не правда ли? Действительно, предприятию проще было бы получить заем от своего работника, а потом выдать ему эти же денежные средства в качестве аванса.
Согласно пп.14.1.180 ст.14 НКУналоговым агентом по НДФЛ является юридическое лицо (его филиал, отделение, другое обособленное подразделение), самозанятое лицо, представительство нерезидента — юридического лица, которые независимо от организационно-правового статуса и способа обложения другими налогами и/или формы начисления (выплаты, предоставления) дохода (в денежной или неденежной форме) обязаны начислять, удерживать и уплачивать НДФЛ в бюджет от имени и за счет физического лица с доходов, выплачиваемых такому лицу, вести налоговый учет, представлять налоговую отчетность налоговым органам и нести ответственность за нарушение его норм.
Налоговый расчет сумм дохода, начисленного (уплаченного) в пользу плательщиков налога, и сумм удержанного из них налога по форме № 1ДФ(3) должны представлять налоговые агенты, то есть те лица, которые выплачивают физическим лицам доход. Поскольку компенсация осуществленных физическим лицом расходов, являющихся расходами предприятия, не является выплатой дохода таким физическими лицам, то и отчитываться по форме № 1ДФ предприятия, осуществляющие такие компенсации, не обязаны.
Налоговые последствия для работодателя
Что касается компенсации расходов работника, осуществленных им в связи с исполнением обязанностей по гражданско-правовому договору (комиссии или поручения), то такие расходы отражаются в налоговом учете в привычном порядке, определенном для отражения посреднических операций. Для них установлены обычные правила признания налоговых расходов и налоговых доходов, налогового кредита и налоговых обязательств.
Следует отметить, что согласно п.189.4 ст.189 НКУ базой обложения НДС для товаров/услуг, передаваемых/получаемых в пределах договоров комиссии (консигнации), поручения, доверительного управления, является стоимость поставки этих товаров, определенная в порядке, установленном ст.188 НКУ, то есть в обычном порядке. Дата увеличения налоговых обязательств и налогового кредита плательщиков налога, осуществляющих поставку/получение товаров/услуг в пределах договоров комиссии (консигнации), поручительства, поручения, доверительного управления, других гражданско-правовых договоров и без права собственности на такие товары/услуги, определяется по правилам, установленным ст.187 и 198 НКУ. Это значит, что, приобретя товар через работника на основании заключенного с ним договора комиссии или поручения, работодатель утрачивает право на налоговый кредит, если только такой работник сам не является плательщиком НДС и не выдаст своему работодателю налоговую накладную.
Александр ЕФИМОВ, доцент кафедры гражданского и трудового права Киевского национального экономического университета им. В.Гетьмана, к.ю.н.
